Selayang Pandang Audit Sektor Publik

Oleh: Muhammad Ahyaruddin

Pengauditan/pemeriksaan pada sektor pemerintah berbeda dengan pengauditan yang dilakukan pada sektor swasta. Perbedaan tersebut disebabkan oleh adanya perbedaan latar belakang institusional dan hukum, dimana audit sektor pemerintah mempunyai prosedur dan tanggungjawab yang berbeda serta peran yang lebih luas dibanding audit sektor swasta. Menurut Undang-Undang Nomor 15 Tahun 2004 tentang pemeriksaan pengelolaan dan tanggung jawab keuangan negara, audit dalam sektor pemerintah (publik) terdiri dari tiga jenis, yaitu:

1. Audit keuangan, adalah audit atas laporan keuangan pemerintah pusat dan pemerintah daerah. Audit keuangan ini dilakukan oleh BPK dalam  rangka memberikan pernyataan opini tentang tingkat kewajaran informasi yang disajikan dalam laporan keuangan pemerintah.
2. Audit kinerja, adalah audit atas aspek ekonomi dan efisiensi, serta audit atas aspek efektifitas yang lazim dilakukan bagi kepentingan manajemen oleh aparat pengawasan intern pemerintah. Pasal 23E Undang-Undang Dasar Negara Republik Indonesia tahun 1945 mengamanatkan BPK untuk melaksanakan pemeriksaan kinerja pengelolaan keuangan negara. Tujuan pemeriksaan ini adalah untuk mengidentifikasi hal-hal yang perlu menjadi perhatian lembaga perwakilan. Adapun untuk pemerintah, pemeriksaan kinerja dimaksudkan agar kegiatan yang dibiayai dengan keuangan negara/daerah diselenggarakan secara ekonomis dan efisien serta memenuhi sasarannya secara efektif.
3. Audit dengan tujuan tertentu, adalah audit yang dilakukan dengan tujuan khusus, diluar audit keuangan dan audit kinerja.

Audit keuangan seperti yang dikutip oleh Halim (2012), dibagi menjadi audit atas laporan keuangan dan audit atas hal yang berkaitan dengan keuangan. Audit atas laporan keuangan yang bertujuan untuk memberikan keyakinan yang memadai (reasonable assurance) apakah laporan keuangan telah disajikan secara wajar, dalam semua hal yang material sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum di Indonesia atau basis akuntansi komprehensif selain prinsip akuntansi yang berlaku umum di Indonesia. Sedangkan audit atas hal yang berkaitan dengan keuangan, mencakup penentuan apakah: (1) informasi keuangan telah disajikan secara wajar sesuai dengan kriteria yang telah ditetapkan. Unsurnya antara lain segmen laporan keuangan, dokumen permintaan anggaran, perbedaan antara realisasi kinerja keuangan dan yang diperkirakan. (2) pengendalian internal mengenai ketaatan terhadap peraturan perundang-undangan yang berlaku dan dugaan kecurangan. (3) sistem pengendalian atau pengawasan internal atas penyusunan laporan keuangan maupun terhadap pengamanan atas kekayaan, dan apakah sistem pengendalian yang dirancang dan dilaksanakan telah sesuai dengan tujuan pengendalian.

Audit kinerja menurut Mardiasmo (2009), terkait dengan audit ekonomi, efisiensi, dan efektifitas atau lebih dikenal dengan sebutan value for money audit. Audit ekonomi dan efisiensi bertujuan untuk menentukan: (1) apakah suatu entitas telah memperoleh, melindungi, dan menggunakan sumber dayanya secara ekonomis dan efisien; (2) penyebab terjadinya praktik-praktik yang tidak ekonomis dan tidak efisien, termasuk ketidakmampuan organisasi dalam mengelola sistem informasi, prosedur administrasi, dan struktur organisasi. Seangkan audit efektifitas bertujuan untuk menentukan: (1) tingkat pencapaian hasil atau manfaat yang diinginkan; (2) kesesuaian hasil dengan tujuan yang ditetapkan sebelumnya; (3) apakah entitas yang diaudit telah mempertimbangkan alternatif lain  yang memberikan hasil yang sama dengan biaya yang paling rendah.

Audit dengan tujuan tertentu seperti yang dijalaskan dalam Peraturan BPK Nomor 1 Tahun 2007 adalah bertujuan untuk memberikan simpulan atas suatu hal yang diperiksa. Audit dengan tujuan tertentu dapat bersifat: eksaminasi (examination), reviu (review), atau prosedur yang disepakati (agreed-upon procedures). Audit dengan tujuan tertentu meliputi antara lain Audit atas hal-hal lain di bidang keuangan, audit investigatif, dan audit atas sistem pengendalian intern. Apabila auditor melakukan audit dengan tujuan tertentu berdasarkan permintaan, maka BPK harus memastikan melalui komunikasi tertulis yang memadai bahwa sifat audit dengan tujuan tertentu adalah telah sesuai dengan permintaan.

Audit/pemeriksaan sektor pemerintah (publik) sesuai dengan Undang-Undang Nomor 15 Tahun 2006 dilakukan oleh Badan Pemeriksa Keuangan. Dalam pasal 6 UU Nomor 15 Tahun 2006 menyatakan bahwa BPK bertugas memeriksa pengelolaan dan tanggung jawab keuangan negara yang dilakukan oleh Pemerintah Pusat, Pemerintah Daerah, Lembaga Negara lainnya, Bank Indonesia, Badan Usaha Milik Negara, Badan Layanan Umum, Badan Usaha Milik Daerah, dan lembaga atau badan lain yang mengelola keuangan negara. Pemeriksaan yang dilakukan oleh BPK tersebut sesuai dengan Undang-Undang Nomor 15 Tahun 2004 tentang Pemeriksaan Pengelolaan dan Tanggung Jawab Keuangan Negara didasarkan atas standar pemeriksaan/audit. Standar Pemeriksaan tersebut diatur dalam peraturan BPK Nomor 1 Tahun 2007 tentang Standar Pemeriksaan Keuangan Negara (SPKN).

Dalam Peraturan tersebut menjelaskan tentang tujuh Pernyataan Standar Pemeriksaan (PSP), yaitu:

PSP 01: Standar Umum

1. Pemeriksa secara kolektif harus memiliki kecakapan profesional yang memadai untuk melaksanakan tugas pemeriksaan.
2. Dalam semua hal yang berkaitan dengan pekerjaan pemeriksaan, organisasi pemeriksa dan pemeriksa, harus bebas dalam sikap mental dan penampilan dari gangguan pribadi, ekstern, dan organisasi yang dapat mempengaruhi independensinya.
3. Dalam pelaksanaan pemeriksaan serta penyusunan laporan hasil pemeriksaan, pemeriksa wajib menggunakan kemahiran profesionalnya secara cermat dan seksama.
4. Setiap organisasi pemeriksa yang melaksanakan pemeriksaan berdasarkan Standar Pemeriksaan harus memiliki sistem pengendalian mutu yang memadai, dan sistem pengendalian mutu tersebut harus direviu oleh pihak lain yang kompeten (pengendalian mutu ekstern)

PSP 02: Standar Pelaksanaan Pemeriksaan Keuangan

Untuk pemeriksaan keuangan, Standar Pemeriksaan memberlakukan tiga pernyataan standar pekerjaan lapangan SPAP yang ditetapkan IAI berikut ini:

1. Pekerjaan harus direncanakan dengan sebaik-baiknya dan jika digunakan tenaga asisten harus disupervisi dengan semestinya.
2. Pemahaman yang memadai atas struktur pengendalian intern harus diperoleh untuk merencanakan audit dan menentukan sifat, waktu dan lingkup pengujian yang akan dilakukan.
3. Bukti audit kompeten yang cukup harus diperoleh melalui inspeksi, pengajuan pertanyaan dan konfirmasi, sehingga dapat menjadi dasar yang memadai untuk menyatakan pendapat atas pelaporan keuangan dari entitas yang diaudit.

Kemudian pernyataan tambahan lainnya adalah sebagai berikut:

1. Pemeriksa harus mengkomunikasikan informasi yang berkaitan dengan sifat, saat, lingkup pengujian, pelaporan yang direncanakan, dan tingkat keyakinan kepada manajemen entitas yang diperiksa dan atau pihak yang meminta pemeriksaan.
2. Pemeriksa harus mempertimbangkan hasil pemeriksaan sebelumnya serta tindak lanjut atas rekomendasi yang signifikan dan berkaitan dengan tujuan pemeriksaan yang sedang dilaksanakan.
3. Pemeriksa harus merancang pemeriksaan untuk memberikan keyakinan yang memadai guna mendeteksi salah saji material yang disebabkan oleh ketidakpatuhan terhadap ketentuan peraturan perundang-undangan yang berpengaruh langsung dan material terhadap penyajian laporan keuangan. Jika informasi tertentu menjadi perhatian pemeriksa, diantaranya informasi tersebut memberikan bukti yang berkaitan dengan penyimpangan dari ketentuan peraturan perundang-undangan yang berpengaruh material tetapi tidak langsung berpengaruh terhadap kewajaran penyajian laporan keuangan, pemeriksa harus menerapkan prosedur pemeriksaan tambahan untuk memastikan bahwa penyimpangan dari ketentuan peraturan perundang-undangan telah atau akan terjadi. Pemeriksa harus waspada pada kemungkinan adanya situasi dan/atau peristiwa yang merupakan indikasi kecurangan dan/atau ketidakpatutan dan apabila timbul indikasi tersebut serta berpengaruh signifikan terhadap kewajaran penyajian laporan keuangan, pemeriksa harus menerapkan prosedur pemeriksaan tambahan untuk memastikan bahwa kecurangan dan/atau ketidakpatutan telah terjadi dan menentukan dampaknya terhadap kewajaran penyajian laporan keuangan.
4. Pemeriksa harus merencanakan dan melaksanakan prosedur pemeriksaan untuk mengembangkan unsur-unsur temuan pemeriksaan.
5. Pemeriksa harus mempersiapkan dan memelihara dokumentasi pemeriksaan dalam bentuk kertas kerja pemeriksaan. Dokumentasi pemeriksaan yang berkaitan dengan perencanaan, pelaksanaan, dan pelaporan pemeriksaan harus berisi informasi yang cukup untuk memungkinkan pemeriksa yang berpengalaman, tetapi tidak mempunyai hubungan dengan pemeriksaan tersebut dapat memastikan bahwa dokumentasi pemeriksaan tersebut dapat menjadi bukti yang mendukung pertimbangan dan simpulan pemeriksa. Dokumentasi pemeriksaan harus mendukung opini, temuan, simpulan dan rekomendasi pemeriksaan

PSP 03: Standar Pelaporan Pemeriksaan Keuangan

Untuk pemeriksaan keuangan, Standar Pemeriksaan memberlakukan empat standar pelaporan SPAP yang ditetapkan IAI berikut ini:

1. Laporan audit harus menyatakan apakah laporan keuangan disajikan sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum di Indonesia atau prinsip akuntansi yang lain yang berlaku secara komprehensif.
2. Laporan audit harus menunjukkan keadaan yang di dalamnya prinsip akuntansi tidak secara konsisten diterapkan dalam penyusunan laporan keuangan periode berjalan dalam hubungannya dengan prinsip akuntansi yang diterapkan dalam periode sebelumnya.
3. Pengungkapan yang informatif dalam laporan keuangan harus dipandang memadai, kecuali dinyatakan lain dalam laporan audit.
4. Laporan audit harus memuat pernyataan pendapat mengenai laporan keuangan secara keseluruhan atau mengenai suatu hal yang menyebabkan bahwa pernyataan pendapat tidak bisa diberikan. Jika pendapat secara keseluruhan tidak dapat diberikan, maka alasannya harus dinyatakan. Dalam semua hal, di mana auditor dikaitkan dengan laporan keuangan, laporan auditor harus memuat petunjuk yang jelas mengenai sifat pekerjaan audit yang dilaksanakan, jika ada dan tingkat tanggung jawab yang dipikul auditor.

Kemudian pernyataan tambahan lainnya adalah sebagai berikut:

1. Laporan hasil pemeriksaan harus menyatakan bahwa pemeriksaan dilakukan sesuai dengan Standar Pemeriksaan.
2. Laporan hasil pemeriksaan atas laporan keuangan harus mengungkapkan bahwa pemeriksa telah melakukan pengujian atas kepatuhan terhadap ketentuan peraturan perundang-undangan yang berpengaruh langsung dan material terhadap penyajian laporan keuangan.
3. Laporan atas pengendalian intern harus mengungkapkan kelemahan dalam pengendalian intern atas pelaporan keuangan yang dianggap sebagai “kondisi yang dapat dilaporkan.
4. Laporan hasil pemeriksaan yang memuat adanya kelemahan dalam pengendalian intern, kecurangan, penyimpangan dari ketentuan peraturan perundang-undangan, dan ketidakpatutan, harus dilengkapi tanggapan dari pimpinan atau pejabat yang bertanggung jawab pada entitas yang diperiksa mengenai temuan dan rekomendasi serta tindakan koreksi yang direncanakan.
5. Informasi rahasia yang dilarang oleh ketentuan peraturan perundang-undangan untuk diungkapkan kepada umum tidak diungkapkan dalam laporan hasil pemeriksaan. Namun laporan hasil pemeriksaan harus mengungkapkan sifat informasi yang tidak dilaporkan tersebut dan ketentuan peraturan perundang-undangan yang menyebabkan tidak dilaporkannya informasi tersebut.
6. Laporan hasil pemeriksaan diserahkan kepada lembaga perwakilan, entitas yang diperiksa, pihak yang mempunyai kewenangan untuk mengatur entitas yang diperiksa, pihak yang bertanggung jawab untuk melakukan tindak lanjut hasil pemeriksaan, dan kepada pihak lain yang diberi wewenang untuk menerima laporan hasil pemeriksaan sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan yang berlaku.

PSP 04: Standar Pelaksanaan Pemeriksaan Kinerja

1. 1.      Pekerjaan harus direncanakan secara memadai.
3. 2.      Staf harus disupervisi dengan baik.
5. 3.      Bukti yang cukup, kompeten, dan relevan harus diperoleh untuk menjadi dasar yang memadai bagi temuan dan rekomendasi pemeriksa.
6.       Pemeriksa harus mempersiapkan dan memelihara dokumen pemeriksaan dalam bentuk kertas kerja pemeriksaan. Dokumen pemeriksaan yang berkaitan dengan perencanaan, pelaksanaan, dan pelaporan pemeriksaan harus berisi informasi yang cukup untuk memungkinkan pemeriksa yang berpengalaman tetapi tidak mempunyai hubungan dengan pemeriksaan tersebut dapat memastikan bahwa dokumen pemeriksaan tersebut dapat menjadi bukti yang mendukung temuan, simpulan, dan rekomendasi pemeriksa.

PSP 05: Standar Pelaporan Pemeriksaan Kinerja

1. Pemeriksa harus membuat laporan hasil pemeriksaan untuk mengkomunikasikan setiap hasil pemeriksaan.
2. Laporan hasil pemeriksaan harus mencakup:  pernyataan bahwa pemeriksaan dilakukan sesuai dengan Standar Pemeriksaan (lihat paragraf 06); tujuan, lingkup, dan metodologi pemeriksaan (lihat paragraf 07 s.d. 12); hasil pemeriksaan berupa temuan pemeriksaan, simpulan, dan rekomendasi (lihat paragraf 13 s.d. 26); tanggapan pejabat yang bertanggung jawab atas hasil pemeriksaan (lihat paragraf 27 s.d. 32); pelaporan informasi rahasia apabila ada (lihat paragraf 33 s.d. 35). 
3. Laporan hasil pemeriksaan harus tepat waktu, lengkap, akurat, obyektif, meyakinkan, serta jelas, dan seringkas mungkin.
4. Laporan hasil pemeriksaan diserahkan kepada lembaga perwakilan, entitas yang diperiksa, pihak yang mempunyai kewenangan untuk mengatur entitas yang diperiksa, pihak yang bertanggung jawab untuk melakukan tindak lanjut hasil pemeriksaan, dan kepada pihak lain yang diberi wewenang untuk menerima laporan hasil pemeriksaan sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan yang berlaku.

PSP 06: Standar Pelaksanaan Pemeriksaan Dengan Tujuan Tertentu

Untuk pemeriksaan dengan tujuan tertentu, Standar Pemeriksaan memberlakukan dua pernyataan standar pekerjaan lapangan perikatan/penugasan atestasi SPAP yang ditetapkan IAI berikut ini:

1. Pekerjaan harus direncanakan sebaik-baiknya dan jika digunakan asisten harus disupervisi dengan semestinya.
2. Bukti yang cukup harus diperoleh untuk memberikan dasar rasional bagi simpulan yang dinyatakan dalam laporan.

Kemudian pernyataan tambahan lainnya adalah sebagai berikut:

1. Pemeriksa harus mengkomunikasikan informasi yang berkaitan dengan sifat, saat, dan lingkup pengujian serta pelaporan yang direncanakan atas hal yang akan dilakukan pemeriksaan, kepada manajemen entitas yang diperiksa dan atau pihak yang meminta pemeriksaan.
2. Pemeriksa harus mempertimbangkan hasil pemeriksaan sebelumnya serta tindak lanjut atas rekomendasi yang signifikan dan berkaitan dengan hal yang diperiksa.
3. Dalam merencanakan Pemeriksaan Dengan Tujuan Tertentu dalam bentuk eksaminasi dan merancang prosedur untuk mencapai tujuan pemeriksaan, pemeriksa harus memperoleh pemahaman yang memadai tentang pengendalian intern yang sifatnya material terhadap hal yang diperiksa.
4. Dalam merencanakan Pemeriksaan Dengan Tujuan Tertentu dalam bentuk eksaminasi, pemeriksa harus merancang pemeriksaan dengan tujuan untuk memberikan keyakinan yang memadai guna mendeteksi kecurangan dan penyimpangan dari ketentuan peraturan perundang-undangan yang dapat berdampak material terhadap hal yang diperiksa. Dalam merencanakan Pemeriksaan Dengan Tujuan Tertentu dalam bentuk review atau prosedur yang disepakati, pemeriksa harus waspada terhadap situasi atau peristiwa yang mungkin merupakan indikasi kecurangan dan penyimpangan dari ketentuan peraturan perundang-undangan. Apabila ditemukan indikasi kecurangan dan/atau penyimpangan dari ketentuan peraturan perundang-undangan yang secara material mempengaruhi hal yang diperiksa, pemeriksa harus menerapkan prosedur tambahan untuk memastikan bahwa kecurangan dan/atau penyimpangan tersebut telah terjadi dan menentukan dampaknya terhadap hal yang diperiksa. Pemeriksa harus waspada terhadap situasi dan/atau peristiwa yang mungkin merupakan indikasi kecurangan dan/atau ketidakpatutan, dan apabila ditemukan indikasi tersebut serta berpengaruh signifikan terhadap pemeriksaan, pemeriksa harus menerapkan prosedur tambahan untuk memastikan bahwa kecurangan dan/atau ketidakpatutan tersebut telah terjadi dan menentukan dampaknya terhadap hasil pemeriksaan.
5. Pemeriksa harus mempersiapkan dan memelihara dokumentasi pemeriksaan dalam bentuk kertas kerja pemeriksaan. Dokumentasi pemeriksaan yang terkait dengan perencanaan, pelaksanaan, dan pelaporan pemeriksaan harus berisi informasi yang cukup untuk memungkinkan pemeriksa yang berpengalaman tetapi tidak mempunyai hubungan dengan pemeriksaan tersebut dapat memastikan bahwa dokumentasi pemeriksaan tersebut dapat menjadi bukti yang mendukung pertimbangan dan simpulan pemeriksa.

PSP 07: Standar Pelaporan Pemeriksaan Dengan Tujuan Tertentu

Untuk pemeriksaan dengan tujuan tertentu, Standar Pemeriksaan memberlakukan empat pernyataan standar pelaporan perikatan/penugasan atestasi dalam SPAP yang ditetapkan IAI sebagai berikut:

1. Laporan harus menyebutkan asersi yang dilaporkan dan menyatakan sifat perikatan atestasi yang bersangkutan.

2.  Laporan harus menyatakan simpulan praktisi mengenai apakah asersi disajikan sesuai dengan standar yang telah ditetapkan atau kriteria yang dinyatakan dipakai sebagai alat pengukur.

3.    Laporan harus menyatakan semua keberatan praktisi yang signifikan tentang perikatan dan penyajian asersi.

4.  Laporan suatu perikatan untuk mengevaluasi suatu asersi yang disusun berdasarkan kriteria yang disepakati atau berdasarkan suatu perikatan untuk melaksanakan prosedur yang disepakati harus berisi suatu pernyataan tentang keterbatasan pemakaian laporan hanya oleh pihak-pihak yang menyepakati kriteria atau prosedur tersebut.

Kemudian pernyataan tambahan lainnya adalah sebagai berikut:

1.   Laporan hasil pemeriksaan harus menyatakan bahwa pemeriksaan dilakukan sesuai dengan Standar Pemeriksaan.

2.   Laporan Hasil Pemeriksaan dengan tujuan tertentu harus mengungkapkan:

• kelemahan pengendalian intern2 yang berkaitan dengan hal yang diperiksa
• kepatuhan terhadap ketentuan peraturan perundang-undangan termasuk pengungkapan atas penyimpangan administrasi, pelanggaran atas perikatan perdata, maupun penyimpangan yang mengandung unsur tindak pidana yang terkait dengan hal yang diperiksa
• ketidakpatutan yang material terhadap hal yang diperiksa

3.  Laporan hasil pemeriksaan yang memuat adanya kelemahan dalam pengendalian intern, kecurangan, penyimpangan dari ketentuan peraturan perundang-undangan, dan ketidakpatutan, harus dilengkapi tanggapan dari pimpinan atau pejabat yang bertanggung jawab pada entitas yang diperiksa mengenai temuan dan simpulan serta tindakan koreksi yang direncanakan.

4. Informasi rahasia yang dilarang oleh ketentuan peraturan perundang-undangan untuk diungkapkan kepada umum tidak diungkapkan dalam laporan hasil pemeriksaan. Namun laporan hasil pemeriksaan harus mengungkapkan sifat informasi yang tidak dilaporkan tersebut dan ketentuan peraturan perundang-undangan yang menyebabkan tidak dilaporkannya informasi tersebut.

5. Laporan hasil pemeriksaan diserahkan kepada lembaga perwakilan, entitas yang diperiksa, pihak yang mempunyai kewenangan untuk mengatur entitas yang diperiksa, pihak yang bertanggung jawab untuk melakukan tindak lanjut hasil pemeriksaan, dan kepada pihak lain yang diberi wewenang untuk menerima laporan hasil pemeriksaan sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan yang berlaku.

Referensi

Halim, Abdul, dan Syam Kusufi. 2012. Teori, Konsep, dan Aplikasi Akuntansi Sektor Publik, dari Anggaran Hingga Laporan Keuangan dari Pemerintah Hingga Tempat Ibadah. Salemba Empat. Jakarta.

Mardiasmo. 2009. Akuntansi sektor publik. Penerbit Andi. Yogyakarta.

Peraturan Badan Pemeriksa Keuangan Republik Indonesia Nomor 01 Tahun 2007 Tentang Standar Pemeriksaan Keuangan Negara.

Peraturan Pemerintah Republik Indonesia Nomor 60 Tahun 2008 Tentang Sistem Pengendalian Intern Pemerintah.

Peraturan Menteri Pendayagunaan Aparatur Negara Nomor: PER/05/M.PAN/03/2008 tentang Standar Audit Aparat Pengawasan Intern Pemerintah.

Undang-Undang Republik Indonesia Nomor 15 Tahun 2006 Tentang Badan Pemeriksa Keuangan.